编者按

近日最高人民法院发布5起财务造假典型案例，其中包含2起民事案例和3起刑事案例。造假主体包括上市公司、挂牌公司、普通国有公司及私营企业等，造假行为涵盖挂牌公司公开转让、上市公司重大资产重组、出具虚假审计报告骗取银行贷款等多个场景。本期热点话题将就上述5起典型案例进一步分析，对中介机构参与财务造假的处理趋势和实践中存在的重点问题进行梳理，并对所涉及的注册会计师个人的法律风险予以提示。

目录

中介机构参与财务造假

• 内容来源：《从最高法典型案例——看中介机构参与财务造假的处理趋势》　[李斌、吕子辉、陈静，植德律师事务所]

一、财务造假的打击重点转向中介机构，民事、刑事立体追责，目的是压实看门人主体责任

财务造假的主责在于涉案企业，但因为承担资产评估、审计工作、保荐承销等职责的中介机构未能履职，导致造假行为未被制止，甚至参与或配合财务造假，中介机构对相关损失也要承担民事乃至刑事责任。

此次公布的5个典型案例中，全部涉及中介机构被追责，主要涉及3类中介机构，主要是会计师事务所、资产评估机构和券商。其中，券商在民事案件中承担了连带赔偿责任，赔偿比例从10-25%不等；会计师事务所既有承担民事连带赔偿责任（赔偿比例从5-15%不等）、也有承担刑事责任；资产评估机构因资产评估过程中的造假行为，承担了刑事责任。

典型案例的选取及发布情况，反映了司法机关希望通过刑事、行政和民事立体追责的体系打击治理财务造假问题。其中民事责任侧重救济受害人、刑事责任侧重震慑违法犯罪。民事案例与刑事案例相配合，可以更好地警示相关市场主体，营造崇法守信的市场环境。

例如，案例一中，东某证券公司、大某会计师事务所在对涉案上市公司年度审计以及股份转让保荐承销过程中，未能对上市公司存在关联方占用资金、违规担保等事项进行审核和披露，导致上市公司关联方资金占用18950万元，其中8750万元到期未被清偿，另有违规担保16笔，累计担保金额7730万元的严重违规行为未能被及时披露，东某证券公司、大某会计师事务所对此存在过错，对投资者因虚假陈述交易行为产生的损失承担连带赔偿责任，甚至会计师事务所的责任（10%）要重于券商（5%）。

案例三中，被告单位厦门某会计师事务所，为牟取非法利益，无视行业规范要求，出具虚假审计报告，被相关企业用于向银行骗取贷款，造成银行数亿元的经济损失，构成提供虚假证明文件罪。最终该事务所及3名直接责任人员分别被判处罚金和有期徒刑的刑事处罚。

表一：典型案例中责任主体及相应责任情况

二、资产评估、会计审计行业已成为财务造假重灾区，证券发行、重大资产交易领域成打击重点

典型案例中主要涉及资产评估、会计审计领域，其中资产评估造假3例，会计审计造假2例，这也与实践中常见财务造假领域基本一致。

我们对2019-2023年公开的提供虚假证明文件罪和出具证明文件重大失实罪判例的领域分布情况进行专门分析，发现资产评估、会计审计行业的案件数量最多，而提供虚假的资产评估报告、会计审计报告正是财务造假的必要手段。2019-2023年间，以提供虚假证明文件罪定罪处罚的公开案例共109件，其中资产评估领域案件占比50%，审计会计领域案件占比16%，二者合计占比66%；以出具证明文件重大失实罪定罪处罚的公开案例共38件，其中资产评估领域案件占比46%，审计会计领域案件占比21%，二者合计占比67%。

2021年3月施行的《刑法修正案（十一）》对上述两项罪名作出重大修改，明确将保荐机构人员纳入本罪规制对象，同时将“提供与证券发行相关的虚假的资产评估、会计、审计、法律服务、保荐等证明文件，情节特别严重的”以及“提供与重大资产交易相关的虚假的资产评估、会计、审计等证明文件，情节特别严重的”作为法定刑升格条件，适用五年以上十年以下有期徒刑的刑罚，强化了对于证券发行、重大资产交易领域刑事犯罪的打击力度。

尤其是在今年5月份四机关出台《关于办理证券期货违法犯罪案件工作若干问题的意见》中，再次明确了“坚持零容忍要求，依法从严打击证券期货违法犯罪活动”的严打信号，甚至进一步要求加大查处力度，坚持应移尽移、当捕则捕、该诉则诉，严格控制缓刑适用，加大财产刑适用和执行力度，最大限度追赃挽损，完善全链条打击、全方位追责体系。在这种情况下，未来对中介机构在证券业务中的违规行为刑事打击力度将进一步加强。

三、民事责任承担的主要原因是未履职尽责，主要涉及上市公司违规信披导致投资人损失，中介机构根据过错程度承担相应比例的连带赔偿责任

在此次发布的典型案例中，案例一和案例二为证券虚假陈述责任纠纷的民事案例，在这类民事案件中，虽然法院可以依据行政处罚或行政监管措施明确中介机构在执业过程中存在的问题，但通常没有证据证明中介机构与企业存在财务造假的恶意串通，对承担审计职责的会计师事务所以及承担承销职责的券商，在有确切证据证明履职不尽责，或者没有证据证明履职尽责的情况下，法院都会认定其存在主观过错，根据“过责相当”原则，判断各方注意义务和责任范围，最终中介机构均被要求承担相应比例连带赔偿责任。

案例一，法院考虑到承销保荐机构、会计师事务所与挂牌公司控股股东、实际控制人等“内部人”了解挂牌公司真实财务情况的途径不同，对挂牌公司欺诈造假等行为的主观过错存在差别，故将中介机构未按照执业准则的相关要求，按程序、按要求履行职责的行为认定为过失。此外，鉴于券商主要是依照会计师事务所年报进行后续履职，由于前手审计结论差误导致自己的专业意见也存在差误，过失责任低于会计师，故会计师事务所承担10%的连带赔偿责任，券商责任比例下调至5%。

案例二，则明确赔偿责任范围和比例的确定应综合考量其行为性质、过错程度以及与投资者损失之间的原因力等因素，在券商存在一定放任故意的情况下，即“无充分证据表明其对案涉项目的实际进展情况予以审慎核查，且其在知悉该项目的真实情况后，未及时采取有效行为予以更正”，赔偿比例提升到25%，会计师事务所也因未能提供证据证明其实施了必要审计程序，对项目的实际开工情况、施工进展、完工进度等缺乏应有的关注以及必要的数据复核，承担连带赔偿的比例为15%。

表二：不同造假类型导致承担民事赔偿责任的比例不同

需要注意的是，上述典型案例中的中介机构承担民事责任后，并不意味着同时免除刑事责任。从法理而言，民事责任、刑事责任是两种不同的追责方式，二者不能互相替代。也即，上述案例中的中介机构在存在明显过失的情况下，如果造成损失达到刑事追责程度的，也有可能涉嫌刑事犯罪。如出具证明文件重大失实罪中，给国家、公众或者其他投资者造成直接经济损失数额在一百万元以上的或者造成其他严重后果的，就有可能面临最高3年以下有期徒刑。在证券虚假陈述类案件中，往往都是涉众型案件，相关投资者众多、损失也重大，很容易达成直接损失100万元以上的门槛。这种情况下，过失程度以及相关司法机关掌握的政策标准就很能影响后续案件是否进入刑事程序。

四、刑事责任认定的主要依据是主观罪过以及造成损失情况，对于直接造假、明知他人造假仍未对审计数据进行验证核实、未履行必要审计步骤的，均有可能认定故意犯罪

典型案例中有3例是刑事案例，均涉及提供虚假证明文件罪，法院认定相关中介机构和人员参与、配合财务造假活动，追究了机构和个人的刑事责任。在刑事追责体系中，中介机构参与财务造假的行为，除了涉嫌提供虚假证明文件罪，还会涉及出具证明文件重大失实罪，二者的区别主要在于主观状态，前者为故意，后者为过失。

（一）刑事追责的标准

两罪在法定刑和立案标准上都存在较大的差异。相较于故意犯罪，过失犯罪的立案标准较为单一，仅包含给国家、公众或者其他投资者造成直接经济损失数额在一百万元以上以及其他造成严重后果的情形。在司法实践中，作为兜底条款，其他造成严重后果的应用场景非常有限，因此，财务造假行为能否构成出具证明文件重大失实罪，主要取决于是否给国家、公众或者其他投资者造成了超过100万元的直接经济损失。

被认定为“直接经济损失”的情形主要包括以下五类：①利用虚假证明文件用于向银行申请贷款，后无法偿还；②利用证明文件美化业绩促使投资人投资；③利用虚假证明文件骗取拆迁补偿款或财政专项资金；④低评资产价值导致资产被低价出售；⑤低评工程造价导致建设单位损失工程款等。

表三：中介机构造假涉及刑事风险立案标准

三个典型案例均符合上述故意犯罪的立案标准，甚至达到立案标准的数倍、数百倍之多，相关责任人也据此承担了刑事责任。

表四：刑事典型案例中追责情况

（二）对于直接造假、明知他人造假未对审计数据进行验证核实、未履行必要审计步骤的行为均有可能被认定为故意行为

针对中介机构造假行为，我们之前也分析了相关行为特征，主要包括以下两类：

1.【直接编造型】中介组织人员按委托方要求直接编造虚假的证明文件或直接采纳委托方提供的数据出具证明文件。

在这种情况下，中介组织和相关人员没有履行中介职责进行事实的固定，没有真实开展验证、检测的工作，证明文件的出具缺少基础材料和数据的支撑，本质上是一种串通行为，均属于直接编造行为，也是比较典型的造假行为。

三个典型案例均涉及此类情形，如案例三中，被告人某会计师事务所在未对被审计公司的经营情况、财务数据、会计凭证等实际审计核实的情况下，出具虚假审计报告；案例四中，被告人林某国直接按照委托人的要求确定资产评估的结论，超出实际价值一倍以上；案例五中，被告人资产评估师丁某禄一开始没有履行对评估基础材料调查核实的义务，后来又通过篡改数据的方式出具虚假的评估报告，将实际价值仅有260余万的苗木评估为3100余万元，虚增部分超过十倍。

2.【怠于履职型】中介组织人员在明知委托方或第三方提供的材料为虚假的情况下，不履行或怠于履行中介职责，直接依据提供的材料得出结论，并出具报告，而不对材料的真实性、准确性、完整性进行验证。

这种情况在实践案例中也较为多见，这种不履职行为之所以被认定为故意行为，而未被作为过失行为处理，主要原因也是中介人员明知或者推定明知所依据的资料为虚假的情况。如果不能得出这种明知，则应认定为过失行为。如案例三种，挂名合伙人、会计师在明知制作报告人不具备资质、也未对审计报告内容进行核验的情况下，仍同意他人仿冒自己签名或在空白报告签名后再套打盖章，从而批量生产虚假审计报告，这种行为也属于非常明显的参与造假行为，被挂证方被推定具备造假的明知和故意，因而与实际造假者构成共犯。

需要注意的是，过去这种被挂证方，一般是以出具证明文件重大失实罪进行认定[1]，除非存在直接证据证明“挂证”人员明知他人利用自己的资质出具虚假证明文件。但典型案例三改变了上述观点，认定“挂证”人员具有放任的间接故意，应当以提供虚假证明文件罪定罪处罚。

表五：刑事典型案例中涉及的造假行为方式

五、过失类行为的刑事追责往往由于过失严重程度和损失结果认定方面存在一定障碍，实践中多未进行刑事处罚，但此类行为仍有行政处罚以及承担民事责任的风险

此次发布的典型案例均涉及故意犯罪，未公布过失犯罪情况。这也与司法实践中出具证明文件重大失实罪的查处情况基本一致。

我们调研了过去5年此类案件的公开裁判文书情况，2019年该类案件公开数量最多，共计14件案件涉及22人、4家单位，随后案件数量开始逐年下降。2020年共有14件案件涉及19人、1家单位公开，2021年共有7件案件涉及6人、1家单位公开，2022年仅有1件涉及1人，2023年数量为2件案件涉及3人。

而且近年来检察机关公开的不起诉文书数量也呈现出逐年下降的趋势。其中，2019年最多，共计16件；2020年稍有减少，为14件；至2021年，数量进一步下降至9件；2022年和2023年则未检索到公开的不起诉文书。

上述情形与裁判文书公开状况有一定关联，同时也反映了财务造假问题过失犯罪追责难度较高、立案和查处情形较为少见。其主要原因在于过失程度的认定以及损失的认定存在一定障碍。

实践中被认定为过失犯罪案件中的行为手段主要表现为未能充分履行审核义务或复核义务。主要体现为承担审核义务的中介组织及其工作人员未能对被评估对象的真实性进行严格审查，未完全履行检查、审核职责，工作态度马虎、粗心大意，导致所出具的证明材料与实际情况严重不符。此外，负有复核证明文件义务的人员因未尽复核职责而出具相关证明材料、未函证、公证失职、评估方法错误、未获取原始材料即出具审计报告、检查函证等程序不合格、签字人未实际参与工作、评估漏评等情形也会被认定为过失犯罪。

民事案件中可以适用推定信赖原则来认定因果关系，从而将基于对虚假陈述的信赖而进行的交易[2]产生的损失都认定为直接经济损失，刑事案件中的“直接经济损失”一般是限定在与行为有直接因果关系而造成的财产损毁、减少的实际价值，不包括失去的在正常情况下可以获得的利益和为恢复正常的管理活动或者挽回所造成的损失所支付的各种开支、费用等。如虚假证明文件被用于骗贷的情形下，证明文件虽然不是银行决定发放贷款的唯一依据，但也是银行审核企业经营状况和偿还能力的主要依据，一旦产生无法偿还的后果，司法机关通常会认定提供的虚假证明文件和银行损失之间存在直接的因果关系；在虚假证明文件（一般是资产评估报告或造价咨询报告）被用于骗取征收补偿款的情形下，证明文件是确定征收补偿款的核心依据，甚至是唯一依据，这种情况下可以将政府多付出的征收补偿款认定为直接经济损失。

需要注意的是，虽然过失犯罪追责难度较高，但此类行为仍有行政处罚以及承担民事责任的风险。如案例一、二均是以案涉中介机构存在过错为由要求承担民事连带赔偿责任，甚至案例一中对案涉会计师事务所“风险评估程序、函证程序、控制测试程序执行不到位，编制底稿直接使用底稿模板原内容，未根据某挂牌公司实际情况进行修改”的过错行为进行了行政处罚。

六、对中介机构及中介服务人员的刑事责任认定，以其在财务造假过程中承担的实际责任大小认定，不以具备相应资质为前提

理论上提供虚假证明文件罪和出具证明文件重大失实罪系身份犯，即只有具备特定身份的人或单位才能构成本罪。在司法实践中，有观点认为，本罪的犯罪主体必须具备国家认可的相应专业资格[3]，因此，不具备相应专业资格的人不能构成本罪[4]。另一种观点认为，只要是实际承担了资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织人员出具虚假证明文件，不论是否具有相应的资质，都可以构成本罪。本次公布的案例明确支持了后一种观点：比如案例三中的陈某亮是厦门某会计师事务所的实际控制人，但不具备注册会计师资质；再比如案例四中的林某国，虽然是福建某资产评估公司的员工，但同样不具备资产评估师的资质。而这两人最终都被法院认定构成犯罪。

后一种观点之所以得到典型案例的认可，原因在于《刑法》对于“身份”的解释与判断，依赖于前置法的规定。比如《资产评估法》第八条第一款明确规定，评估专业人员包括评估师和其他具有评估专业知识及实践经验的评估从业人员；再比如根据《工程造价咨询企业管理办法》第九、十条规定，可以从事造价咨询的人员包括具有工程（或工程经济类）中级以上专业技术职称的人员、取得造价工程师注册证书的人员以及其他具有从事工程造价专业工作经历的人员。在前置法已有明确规定的前提下，《刑法》更应当遵循“实质解释论”的原则，将实际承担了中介职责、开展了中介工作的人员，纳入本罪的主体范畴。

表六：刑事典型案例中的主体身份情况

七、中介机构以单位名义出具证明文件并进行收费，涉嫌单位犯罪的风险较高

单位犯罪的认定要求满足两大条件：犯罪实施体现了单位意志、是为了单位利益。中介机构出具的证明文件大多实行双签制，即中介机构和实际承担工作的中介机构人员都要在出具的证明文件上盖章、签字，再加上中介服务的费用一般均由单位收取，最终根据内部的分配制度在单位与实际承办业务的专业人员之间进行分配，由此导致单位与相关人员在利益、意志以及行为等方面存在一定程度的重合性。因此，在提供虚假证明文件案件中，被认定单位犯罪的风险较高。

在案例三中，厦门某会计师事务所的实际控制人陈某亮、执行合伙人徐某国均参与了财务造假的活动，这意味着厦门某会计师事务所出具虚假审计报告的行为，经过了单位负责人的许可，完全体现了单位的意志，再加上服务费用由单位收取，这种情况下认定单位犯罪并无疑问；

而在案例五中，被告人丁某禄是南阳某资产评估事务所的资产评估师，其出具的虚假资产评估报告经过资产评估事务所的盖章。尽管没有明确的证据显示该虚假报告的出具得到了单位负责人的认可，但公安机关仍然将该单位作为犯罪主体向检察院移送起诉，在资产评估事务所完成合规整改任务后，唐河县人民检察院对单位作出不起诉决定。这说明只要相关证明文件的出具经过了单位的复核、盖章，就有可能被司法机关认定具有单位意志，而存在被认定单位犯罪的风险。

八、提供虚假证明文件案成为涉案企业合规新热点，法院积极参与诉前合规整改工作

在2022年8月10日最高人民检察院发布的第三批涉案企业合规典型案例中，就包含了提供虚假证明文件的企业合规典型案例（案例三：江苏F公司、严某某、王某某提供虚假证明文件案）。而本次财务造假典型案例中，最高人民法院也将企业合规作为办理提供虚假证明文件案件的重点工作之一：在典型案例五——丁某禄提供虚假证明文件案中，最高法强调“积极推进企业刑事合规改革，是人民法院落实“抓前端、治未病”，法治化保障民营经济高质量发展，持续优化营商环境，推进社会治理体系现代化的重要抓手”，同时也向公众展示了法院如何为诉前合规整改工作赋能。

在本案例中，唐河县人民法院主动参与了审前环节由检察机关启动的合规整改程序，并建议县第三方管委会组织行政主管部门、专业人员、律师等，进行实地查看、听取整改汇报，督促、推进涉案企业合规整改到位，进行评估验收。法院参与诉前合规整改工作的原因主要有三：首先，法院要对移送起诉的直接责任人员定罪量刑，而涉案企业合规整改情况会对直接责任人员的量刑产生较大的影响，法院可通过提前介入审查合规整改的效果以及直接责任人对企业成功合规整改的贡献等内容；其次，诉前合规整改工作也会对法院审判工作的开展产生影响，法院在程序上会面临是否需要等待企业合规整改的结果、案件是否会超出审理期限等问题，提前介入可以帮助法院妥善处理好程序衔接的问题；第三，法院的专业能力也有助于合规整改程序的科学化和规范化，比如为简化整改程序、降低成本、完善整改监督机制等工作建言献策。最终，南阳某资产评估事务所成功完成合规整改工作，被告人丁某禄积极参与所在企业合规整改，完成整改任务，唐河县人民法院也对被告人丁某禄从轻处罚，判处缓刑。

注册会计师参与财务造假

• 《财务造假类型及刑事责任识别》　[杨春艳，上海左券律师事务所]

一、注册会计师的执业规范

《注册会计师法（2014年修正）》对注册会计师行为的规范性要求，主要体现在接受委托与执行审计业务两个环节。

在委托环节， 注册会计师遇有下列情形之一的，应当拒绝出具有关报告：（一）委托人示意其作不实或者不当证明的；（二）委托人故意不提供有关会计资料和文件的；（三）因委托人有其他不合理要求，致使注册会计师出具的报告不能对财务会计的重要事项作出正确表述的。在执行审计业务环节，注册会计师不得有下列行为：（一）明知委托人对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；（二）明知委托人的财务会计处理会直接损害报告使用人或者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告；（三）明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或者其他利害关系人产生重大误解，而不予指明；（四）明知委托人的会计报表的重要事项有其他不实的内容，而不予指明。

二、注册会计师违规案例归集

目前可以检索到的案例，都是近几年的判决。在“民事行政刑事手段并重，形成立体追责体系”的大背景下，注册会计师如何防范执业中自身的刑事风险，除了解“提供虚假证明文件罪”、“出具证明文件重大失实罪”[1]两个罪名的法条表述外，已有案例往往可以提供更多的指引。

1. “提供虚假证明文件罪”

就“提供虚假证明文件罪”所涉及的委托人需求、注册会计师行为和法院认定，集中为四类：

1）委托方拟向银行贷款，委托会计师事务所出具审计报告

《刘某某提供虚假证明文件罪刑事申诉再审审查刑事通知书》[陕西省榆林市中级人民法院驳回申诉通知书（2022）陕08刑申16号]中，法院查明并认为：刘某某无视行业规范及会计师执业准则，未按照正规审计流程进行审计，在不审查涉案公司账务、不调查核实公司经营状况的情况下，故意出具多份虚假内容的审计报告，未尽审计职责，并在审计报告上冒充他人签名，为他人勾结银行信贷人员骗取巨额贷款间接提供了便利，加大了银行贷款难以回收的风险， 构成提供虚假证明文件罪。

2）委托方拟申请获得财政专项资金，委托会计师事务所出具审计报告

《杨某某、陈某提供虚假证明文件罪一案刑事一审判决书》[广东省汕头市龙湖区人民法院刑事判决书（2020）粤0507刑初72号]中，法院查明并认为：杨某某、陈某违反相关法律、法规规定和工作程序要求，在根本没有对XX公司进行实质性审计的情况下，于2012年至2014年以XX事务所的名义和被告人杨某某本人、被告人杨某某伪造其他注册会计师的签名，为XX公司出具了2010年至2013年四个年度的审计报告，每年均盈利、共盈利71660495.99元，实际共虚增净利润103678365.07元。杨某某、陈某作为XX会计师事务所有限公司的直接负责的主管人员，构成提供虚假证明文件罪。

3）委托方拟募资，委托会计师事务所出具审计报告

《柏某提供虚假证明文件罪一审刑事判决书》[常州市金坛区人民法院刑事判决书（2019）苏0413刑初381号]中，法院查明和认为：柏某在常州XX会计师事务所工作期间，按照徐某和潘某某（均另案处理）的要求，套用常州XX会计师事务所审计报告的模版，为常州XX药业有限公司（另案处理）制作了虚假的审计报告，将该公司2014年度和2015年1月至10月的净利润由负值调整为正值，并提供给常州XX药业有限公司。后常州XX药业有限公司将虚假的审计报告公告在公司的增资扩股募集说明书中，据此非法吸收公众存款共计人民币1777.74万元。柏某在承担资产审计过程中，故意提供虚假证明文件，情节严重，其行为构成了提供虚假证明文件罪。

4）委托方拟取得特定资格、资质、证照，委托会计师事务所出具验资报告

《郑某某、雷某某提供虚假证明文件罪一审刑事判决书》[吉林省梨树县人民法院刑事判决书（2020）吉0322刑初76号]中，法院查明和认为：郑某某、雷某某作为承担验证、审计职能的中介组织的人员，为谋求本单位利益，在明知审计、验资对象账目虚假，注册资金非自有资金的情况下，以单位名义违规出具虚假审计报告和验资报告，从而使得该XX休闲酒店、XX经贸实业有限公司注资成立的XX担保有限公司取得经营许可，其行为构成提供虚假证明文件罪。

2. “出具证明文件重大失实罪”

就“出具证明文件重大失实罪”所涉及的注册会计师行为、造成的后果和法院认定，集中为五类：

1）与银行贷款有关

《伍某某出具证明文件重大失实罪刑事一审刑事判决书》[福建省南安市人民法院刑事判决书（2021）闽0583刑初1197号]中，法院查明和认为：2014年至2015年间，被告人某某在担任厦门XX会计师事务所有限公司注册会计师期间，严重不负责任，未严格依照《中国注册会计师审计准则》的规定进行审计，造成严重后果。

具体事实分述如下：（1）在福建泉州市A进出口有限公司（简称A公司）未提供相关审计材料的情况下，被告人伍某某未对A公司进行实地调查，也未依规对相关财务数据原始凭证进行审核，即出具了两份编号分别为厦良诚内审字﹝2015﹞第YLA003号和厦良诚内审字﹝2015﹞第YLF108号的审计报告给A公司。后A公司使用该两份审计报告向兴业银行南安水头支行贷款1100万元。该贷款现已逾期，至今未还。（2）在泉州B木业有限公司（简称B公司）未提供相关审计材料的情况下，被告人伍某某未对B公司进行实地调查，也未对相关财务数据等原始凭证进行审核，即出具了两份编号分别为厦良诚内审字﹝2014﹞第YLD072号和厦良诚内审字﹝2015﹞第YLB016号的审计报告给B公司。后B公司提供该两份审计报告向兴业银行南安支行贷款人民币1950万元，至今B公司尚有人民币8773128.48元逾期未还款。（3）在C有限公司（简称C公司）未提供相关审计材料的情况下，被告人伍某某未对C公司进行实地调查，也未对相关财务数据等原始凭证进行审核，即提供了两份编号分别为厦良诚内审字﹝xxx﹞第xxx号和厦良诚内审字﹝xxx﹞第xxx号的审计报告给嘉华建材。后C公司提供该两份审计报告向兴业银行南安支行贷款人民币5600万元，该贷款现已逾期，至今未还款。伍某木作为承担审计职责的中介组织的注册会计师，在履行职责过程中，严重不负责任，出具的证明文件有重大失实，造成严重后果，其行为已构成出具证明文件重大失实罪。

2）与国企收购相关

《毛某某等三人出具证明文件重大失实罪一审刑事判决书》[吉林省梅河口市人民法院刑事判决书（2020）吉0581刑初110号]，法院查明和认为：2015年5月，吉林市A有限公司（系国企，以下简称“A公司”）欲收购吉林省B有限公司（系民企，以下简称“B公司”）。被告人毛某某、李某某、迟某某作为吉林市XX会计师事务所注册会计师，在受A公司委托，对被收购方B公司的资产、债务、债权等进行审计过程中，严重不负责任，未严格依照《注册会计师法》和《注册会计师审计准则》进行函证，在对2015年4月30日B公司对XX化工酒精销售业务虚增的人民币6501.8万元应收款未确认是否真实的情况下，即出具正式的审计报告，致使B公司的净资产虚增6501.8万元，给收购方A公司造成损失3315.918万元。

3）与争议解决有关

《刘某出具证明文件重大失实罪申诉驳回申诉通知书》[重庆市第五中级人民法院驳回申诉通知书（2019）渝05刑申11号]，法院查明和认为：刘某作为重庆宏岭会计师事务所合伙人，主要负责事务所的业务质量、管理工作及业务报告的最终审核、签发，对吴某某所做的涉案审计报告，在审计资料不完善、数据不一致等情况下，未要求审计人员进行函证或聘请第三方有资质的专业机构进行核定，对涉案审计报告进行签发，导致出具的审计报告重大失实。在浙江XX机车业有限公司诉重庆XX经济园区建设实业有限公司的民事诉讼中，重庆市高级人民法院经审理查明，浙江XX机车业有限公司前期投入成本以重庆XX会计师事务所审计结论为准，双方当事人所达成调解协议载明的前期投入成本金额18413220.86元亦与审计结论完全一致。重庆XX经济园区建设实业有限公司已根据该协议金额进行了支付，导致浙江XX机车业有限公司前期投入所得成本比实际投入成本高出500余万元，客观上造成国家损失，已达到刑事犯罪的追诉标准，故涉案审计报告的审计结果与国家损失之间具有刑法上的因果关系，刘某的行为符合出具证明文件重大失实罪的构成要件，依法应以出具证明文件重大失实罪处罚。

4）与私募债相关

2013年下半年，A公司拟发行中小企业私募债券，XX事务所有限公司安徽分所工作人员田某以XX事务所有限公司的名义承揽了A公司发债审计业务，对该公司2011、2012年度财务状况进行审计。XX事务所有限公司安徽分所安排该分所工作人员被告人胡某某等人至A公司，开展现场审计工作。胡某某作为该审计项目的现场负责人，违反审计准则，未尽审计职责，在未履行核实相关财务凭证、合同等必要审计程序的情况下，起草的审计报告初稿内容与A公司实际财务状况严重不符，导致虚增营业收入4.2亿余元、利润8800余万元、资本公积6500余万元。时任XX事务所有限公司安徽分所所长被告人陈某、XX事务所有限公司副主任会计师秦某某作为此次发债审计报告的签字注册会计师，先后负责对胡某某出具的审计报告初稿进行复核。陈某、秦某某均未尽审计勤勉职责，严重不负责任，XX事务所有限公司名义出具含有上述重大失实财务数据的审计报告并签名确认，致使A公司发行中小企业私募债成功。2016年7月债券到期后，A公司无力支付0.9亿元债券本息，造成投资人重大经济损失。被告单位XX事务所有限公司及该公司直接负责的主管人员秦某某、陈穆，其他直接责任人员胡某某严重不负责任，出具的证明文件重大失实，造成严重后果，其行为均已构成出具证明文件重大失实罪。

5）与政府投资有关

《李萍出具证明文件重大失实罪二审刑事裁定书》[江苏省宿迁市中级人民法院刑事裁定书（2018）苏13刑终113号]中，法院查明和认为：2014年3月至4月，被告人李某在担任徐州XX会计师事务所主任会计师（注册会计师）期间，严重不负责任，在未核实公司财务状况的情况下，违规出具江苏XX投资管理有限公司、江苏XX生化科技有限公司、江苏XX新材料有限公司、江苏XX物联网科技有限公司、江苏XXX信息技术有限公司等公司的审计报告。上述审计报告严重失实，致使上述公司据此申报获得国家科技型中小企业创业投资引导基金共计500余万元。被告人李某身为会计师事务所会计人员，严重不负责任，出具的证明文件有重大失实，并造成严重后果，其行为已构成出具证明文件重大失实罪。

上述案例中所提及之注册会计师应遵循的规范，对所有注册会计师的执业均适用。崇法守信、勤勉尽职，是注册会计师未来防范执业刑事风险的必然选择。

内容来源

• 《从最高法典型案例——看中介机构参与财务造假的处理趋势》　[李斌、吕子辉、陈静，植德律师事务所]
• 《财务造假类型及刑事责任识别》　[杨春艳，上海左券律师事务所]