总第72期 上海先行——税收事先裁定，探索税收确定性
23年底，上海市税务局办公室印发《上海市税务局税收事先裁定工作管理办法（试行）》（沪税办发〔2023〕33号）（“《管理办法》”），首次规定了上海辖区内税收事先裁定（“事先裁定”）的申请程序、主体等内容。当前，国家税务总局并未发布全国性的事先裁定规范，国内仅深圳、广州、雄安新区、宁波、青岛等个别城市有案例报道。因此，上海的先行示范对国内税收事先裁定制定的探索与发展有着重要意义。
本期热点话题将对《管理办法》作简要梳理总结，并对实操中的关键问题展开探讨。
事先裁定指基于税企互信原则，企业对预期未来发生的特定复杂涉税事项如何适用税收规定提出申请，税务部门基于现行税收规定以及企业提供的涉税事项信息，向企业书面告知政策适用意见的纳税服务行为，可以很好地解决税企业双方在涉税事项评估处理过程中的诸多痛点。
一般而言，跨国公司、国有企业、上市公司等大型企业对事先裁定的需求更为迫切，深圳、宁波等地均针对“大企业”先行试点事先裁定制度。但上海版的《管理办法》目前并未设置企业规模、类型等主体资格条件，没有明确事先裁定是否仅限于上海的“大企业”。
《管理办法》并未正面列举受理范围内的裁定事项，而是采用“负面清单”模式，排除了不适用事先裁定的事项，包括无明确立项或两年之内不会发生的事项、不具有合理商业目的或税法禁止的事项、税法明确可直接适用的事项等。该等开放式规定可以更广泛地照顾到纳税人多元化的涉税事项，不局限于特定领域的应税行为。
《管理办法》已明确，事先裁定的申请主体是上海范围的单位纳税人。按文义理解，个人及境外主体无法作为申请主体。由于该等个人、境外方的所得税通常由境内扣缴义务人扣缴申报，但《管理办法》未提及申请主体能否仅基于扣缴义务人等相关方身份就涉税事项申请事先裁定。换言之，事先裁定事项是否仅限于申请主体作为纳税人的涉税事项仍有待进一步明确。
从税收公平角度，申请主体理应既包括纳税人，也包括扣缴义务人、代为申报方、委托代征方等负有法定税收申报义务的相关方。
根据《关于印发〈上海市税务局税收事先裁定工作管理办法（试行）〉的通知》（沪税办发〔2023〕33号）的相关规定，事先裁定仅适用于上海市范围内的单位纳税人，个人纳税人暂无法适用。
在适用程序方面，拟适用事先裁定的纳税人（以下简称“申请人”）可向市、区任一级大企业管理部门提出申请，并按规定递交材料，范围包括：
事先裁定制度通过税企双方遵照事先裁定意见适用税收政策并进行税务处理，得以发挥提高税收确定性的重要作用。根据《管理办法》第五章的规定，事先裁定意见适用应满足以下条件：（1）申请人提交的相关资料合法、真实、准确、完整；（2）申请人实际发生税收事项与申请资料所述一致；以及（3）税务机关作出裁定所依据的法律法规未发生变化。并且，事先裁定意见仅适用于申请人本次申请的交易事项。
主管税务机关将对裁定事项进行后续跟踪，并根据申请人实际经营活动做好相应的服务和管理。当申请裁定事项发生实质性变化或作出裁定所依据的法律法规发生变化的，主管税务机关可提请裁定机关终止或撤销事先裁定，且申请人有义务于发生交易实质性变化30日内函告主管税务机关。申请人可就后续拟预期发生的事项重新申请事先裁定。
需要特别注意的是，《管理办法》第三条明确规定，事先裁定是针对企业的个性化纳税服务举措，不属于针对企业的权利义务产生实质影响的行政行为，不具有可复议性或可诉讼性。如企业在适用事先裁定意见过程中产生纳税争议的，仍需结合具体行政行为判断和采取法律救济。
随着事先裁定制度的引入，纳税人可以通过正式申请程序，向税务机关寻求事先裁定意见，并可取得书面的《税收事先裁定意见书》。由此可以明确税务机关对于特定税务事项的意见，便于纳税人进行税务处理，判断财务影响和法律风险，帮助管理层进行商业决策。这将成为纳税人寻求税收确定性的重要工具之一，也是纳税人权利保护的重要组成部分。
事先裁定制度对纳税人的另一重要意义在于避免严重的法律风险。根据《税收征收管理法》第五十二条第一款的规定，如因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。如果纳税人通过事先裁定取得税务机关出具的《税收事先裁定意见书》，并遵从相关意见进行了税务处理，满足事先裁定意见适用的相关条件，包括纳税人已经真实、准确、完整披露了交易事实，且实际交易情况与披露交易事实一致，在此情况下，我们认为，事先裁定申请和意见适用的过程可以充分证明纳税人无故意或过错。因此，即便因未来税务征管环境或政策变化等原因导致相关税务处理被调整的，纳税人有合理理由主张适用上述第五十二条第一款规定的三年追征期，以及不加收滞纳金。
此外，根据《行政处罚法》第三十三条、《税收征收管理法》第六十三条等规定，此类情形不应当被认定为偷税，相应也不应被行政处罚。
我们建议在提交申请资料之初即应进行全面的法律分析和论证，有理有据地提出倾向性意见。在裁定过程中与税务机关保持良好的沟通，充分利用税企双方非对抗性的沟通环境，视情况进行资料补充和观点交流，适时主动提出终止裁定程序，合理管理控制裁定程序可能带来的不确定性，以及考虑适当调整相关交易安排。
为确保事先裁定意见得以成功适用，降低后续被税务机关征管调整的风险和相关法律责任，特别关注裁定过程中披露事实的固定和证明，以及法律分析运用，必要时引入专业机构协助分析和判断，将事先裁定制度的积极意义发挥到最大。
此外，随着事先裁定制度在上海试行，我们认为其外溢作用也将进一步影响到其他省市的纳税人，包括《管理办法》本身也明确将积极推进跨省合作，推动长三角区域大企业税收事先裁定工作一体化发展。因此，拟在上海申请事先裁定的企业集团，需要考虑相关裁定结果与其他省市相关税务处理的协调和平衡，发挥上海事先裁定结果的积极作用，降低可能产生的消极效果。
注：本文内容来源于《积极探索税收确定性：简评上海试行税收事先裁定制度》 [叶永青、余悦、丁莹，金杜律师事务所]和《重大税收制度突破——上海税收事先裁定试行办法评析》 [陈浩然、钮一苇、刘裕，北京市通商律师事务所]