自本年5月起，由一条微博引发的某明星阴阳合同涉嫌偷税漏税的消息在网络上引发轩然大波，税务机关迅速介入，伴随着霍尔果斯等税收洼地的影视公司大规模注销撤出，直至今年10月，以一份8亿的天价罚单及当事人的书面道歉为本次事件暂时画上了一个休止符。与此同时，伴随着国家税务总局出台的规范影视行业税收秩序的公告，各影视行业单位按要求开展税收自查自纠工作。

然而，11月29日一份《横店工作室会议内容》的流传使本次事件再起波澜。据称，税务局要求影视工作室自行自查自纠且多名艺人被约谈，且补税力度较大。补税方法众说纷纭，目前较为明确的消息只有中国广播电影电视社会组织联合会电视剧编剧工作委员会就补缴税款一事和国税总局相关领导进行了沟通，“编剧行业已明确答复，按2002年国税字52号文件缴纳16%税款，未足16%补足即可” （编者注：根据《国家税务总局关于剧本使用费征收个人所得税问题的通知》（国税发[2002]52号）的规定，对于剧本作者从电影、电视剧的制作单位取得的剧本使用费，不再区分剧本的使用方是否为其任职单位，统一按特许权使用费所得项目计征个人所得税）

本刊此次针对影视行业的税收问题及本次税局展开的自查自纠工作，根据征税对象和业务流程不同，汇集多家专业机构对影视行业的税收问题的分析予以系统梳理。

根据《国家税务总局关于进一步规范影视行业税收秩序有关工作的通知》（税总发[2018]153号）的要求，从2018年10月起至2019年7月，影视行业公司应认真进行税务自查自纠，及时补缴税款，后续由税务机关结合自查情况进行重点检查。

根据153号文，税务局对存在问题的纳税人，将根据自查情况，分为不罚、轻罚、重罚三种情况。

• 2018年12月底之前，自查自纠，主动补税，免于处罚。
• 2019年1月到2月间，税局根据自查自纠情况，发现没有如实补税的，提醒纳税人继续补税，如果纳税人补税，可以从轻处罚。
• 2019年3月到6月，税局将进行抽查，发现少缴税的，将予以重罚。

除了重罚之外，还可能判刑，甚至重判。按照《刑法》的规定，涉税犯罪，最高可以判处无期徒刑。

影视行业的核心环节包括，影视作品的投资、制作、发行和放映（电视台、网络平台、院线及影院）

（一）电影业务模式

1.电影业务流

2.电影现金流

（二）网络剧业务模式

1.网络剧业务流

2.网络剧现金流

（一）影视公司涉税问题（以企业为主体）

1.增值税

与网络剧相比，电影行业相关企业目前可以享受比较优惠的增值税政策。根据《关于继续实施支持文化企业发展若干税收政策的通知》（财税[2014]85号）规定，2014年1月1日至2018年12月31日，新闻出版广电行政主管部门（包括中央、省、地市及县级）按照各自职能权限批准从事电影制片、发行、放映的电影集团公司（含成员企业）、电影制片厂及其他电影企业取得的销售电影拷贝（含数字拷贝）收入、转让电影版权（包括转让和许可使用）收入、电影发行收入以及在农村取得的电影放映收入免征增值税。一般纳税人提供的城市电影放映服务，可以按现行政策规定，选择按照简易计税办法计算缴纳增值税。

企业应在合同中明确交易的对象及双方的权力和义务，以明确收入的性质，进而确定适用税目及税率，防止因适用税率错误，导致少计算或多计算销项税的税务风险。

在制作中对于支出款项，应尽量取得增值税专用发票，抵扣进项税，降低制作成本。但对于制作中发生的一些支付给个人的支出，比如支付给编剧、词曲作家、群众演员等的费用，无法取得发票，无法抵扣进项税，增加了制作成本。

2.企业所得税
影视制作公司的所得税问题在于支出无法取得相应发票，无法足额在税前扣除，导致多交所得税。但是这种情况，自2018年7月1日起，有望缓解。根据自7月1日开始执行的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》，支付给个人的费用，如果保留合同、签收单据、支付凭证等凭据，从各个角度证明给个人的有关支出，确实合法真实地发生了，也可以在所得税税前扣除。

3.个人所得税扣缴义务

根据个人所得税法的规定，影视制作公司向个人支付工资、劳务费、著作权费等时，应依法扣缴个人所得税，如果不履行扣缴义务，根据税收征管法的规定，制作公司可以被处以应扣缴税额50%到3倍的罚款。

但是，个税的扣缴义务，仅限于直接支付给个人。如果是与有关演员、编剧、词曲等个人拥有的工作室、合伙人企业等签署合同，将款项支付给工作室等，则没有扣缴义务。

综上所述，无论是为了控制增值税风险，还是企业所得税风险，个人所得税风险，最好与有关演员、编剧等的公司签署合同，既便于取得发票，也减少个税的扣缴义务及风险。

（二）影视行业个人涉税问题

影视行业中的众多个人，如演员、编剧、词曲作者等，都涉及诸多税收问题，以下以演员为例，根据演员不同的身份，分析演员收入的性质及个税的义务。
1.雇员身份，取得工资薪金
如果演员，属于制作公司的雇员，因参加拍摄电影，无论是以何种形式取得收入，都属于工资薪金。
在2018年12月31日之前，按照工资薪金，最高适用45%的税率，计算个人所得税，由单位代扣代缴。在2019年1月1日之后，工资薪金属于综合所得，每月单位继续代扣，但是年度结束，按照一年，个人计算总的应纳税额。
2.独立个人劳务，取得劳务报酬
如果演员是以个人的名义，以个体户的身份，与制作公司就拍摄某部电影签署合同，取得收入，这属于劳务报酬。
在2018年12月31日之前，由制作公司在支付报酬时，按照劳务报酬代扣个税，最高适用40%的税率。自2019年1月1日起，劳务报酬应该还是由支付方代扣代缴，但是劳务报酬属于新个税法中的综合所得，一年结束，如果还有工资薪金、稿酬所得、特许权使用费等，应合并在一起，计算应纳税额。
3.工作室的合伙人，合伙企业投资收益
如果与制作公司的合同，是由演员自己的工作室签署，工作室又采用合伙企业的组织形式，演员是工作室的合伙人，则以工作室合伙人身份取得的收益，由工作室按照个体户生产经营所得扣缴个税，在2018年12月31日之前最高适用35%的税率。

（一）虚开发票

虚开发票冲抵利润或收入是企业常用的避税手法①。对于影视行业而言，大量日常开支（如：化妆费、停车费、餐费、住宿费、交通费等）无法取得合规发票，一些替代性的做法（不合法取得票据）往往存在高风险的增值税专用发票问题（或涉虚开增值税发票的刑事犯罪）。

而且此前国税总局发布的针对影视行业税收规范管理的文件中特别强调，影视行业纳税人应当按照实际业务如实开具增值税发票，不得填开或让他人为自己开具与实际交易内容不符的发票，不得将不符合规定的发票作为所得税税前扣除凭证②。

根据《发票管理办法》第二十二条第二款第（一）项规定，任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票。第三十七条第一款规定：违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款；虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

实践中，很多纳税人认为只有虚开增值税专用发票才会承担刑事责任，其实《刑法》205条不仅仅规定了虚开增值税专用发票罪，还规定了针对虚开普通发票的“虚开发票罪”。累计票面金额40万或100张发票，即可能触犯该罪名。

（二）成立个人工作室③

一直以来，艺人多是以与影视公司签订雇佣合同的形式从事演艺活动，工作内容由公司安排，收入由公司支付。在这种模式下，艺人的话语权相对较弱，同时税务处理上需要按照“工资、薪金所得”适用3%-45%的累进税率纳税，而由于艺人收入畸高，通常会在最高档，即需缴纳45%的个人所得税，税负成本极高。基于此，艺人资本运作的一个基本配置“个人工作室”应运而生。

个人工作室的出现，不仅使艺人掌握了更多的主动权和话语权，同时也成为规避高额个税的“防火墙”。一般来讲，艺人的个人工作室一般都是采取个人投资的个人独资企业、合伙企业或个体工商户的法律形式。如果艺人以工作室的名义签约，则工作室需要就取得的收入申报缴纳增值税。所得税层面，个人独资企业、合伙企业和个体工商户均不缴纳企业所得税，而是由艺人缴纳个人所得税，适用3%-35%的累进税率。相比于“工资、薪金所得”的适用税率而言，同一笔收入，从适用“工资、薪金所得”税目转变为适用“个体工商户生产经营所得”税目，税率相差10%。因此，目前，艺人多是以个人工作室的名义对外签署协议及收取报酬。

而工作室的成立也有采用核定征收税款的考虑。有下列情形之一的，主管税务机关可采取核定征收方式征收个人所得税：（一）纳税人依照国家有关规定应当设置但未设置账簿的；（二）纳税人虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；（三）纳税人发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。

更有甚者，一个艺人通过其名下的多个公司，以理财或投资的名义将报酬在各公司之间转移，直至税负最低时，再以现金、置业等方式转回艺人及其利益相关人的账户，在这个复杂的过程中，通常需要专业的第三方税务机构参与操作。

（三）约定包税条款④

“包税”条款是指在交易合同的签订环节，缔约双方对交易行为应负担的税费进行书面约定，因而出现非纳税义务人负担缴纳税款的情形。“包税”条款不仅在影视行业经常使用，在股权转让交易中亦较为普遍，转让方和受让方常常达成由受让方承担转让所得个人所得税的约定。

《税收征收管理法实施细则》第三条第二款的立法目的在于防止缔约双方故意逃避纳税义务，造成国家税款的流失。现实中交易双方约定税负的原因大部分乃是基于交易惯例，其本意并非故意逃避国家税收。因此，若缔约双方在起草税款负担条款时主观上没有规避国家税收的故意、客观上税款负担主体在合同履行中也足额缴纳了税款，在此情况下，法院、税务机关应尊重当事人的意思自治，不宜认定税款负担条款无效。如果约定的税款负担主体事后并没有实际缴纳税款，税务机关则应根据税法确定的纳税义务人追征税款，该纳税义务人不得以税款负担条款约定为由进行抗辩。在司法实践中，已有相关判决认可了“包税”条款的有效性。如果合同约定的负税主体未依约定按时足额缴纳税款，公法领域不能因“包税”条款的存在而踏入私法领域，税务机关处罚的主体仍然是纳税义务人。但在私法领域，纳税义务人可以根据合同条款的约定，要求负税主体承担违约责任，赔偿自己的损失。

（四）签订“阴阳合同”⑤

阴阳合同”，也就是人们所说的“大小合同”，从法律角度讲，一般是指合同当事人就同一事项订立两份以上的内容不相同的合同。其中一份可以向政府部门公开，被称为“阳合同”；而另一份只由合同签订方之间保存，不向外界提供，被称为“阴合同”。“阳合同”可用于向政府部门备案或在政府部门要求时提供，显示其合法合规；“阴合同”往往是各方真实意思的表示，是为了归避某些法律或政策的规制。

从税法角度看，交易双方签订“阴阳合同”的行为是严重违反税收管理规定的，经查实，若属于一般偷税行为，需承担相应的行政责任，主要包括：补缴税款、缴纳滞纳金和罚金。根据《税收征收管理法》第六十三条的规定：纳税人在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

如果偷漏税严重，就有可能面临刑事处罚。根据《刑法》关于逃税罪的规定：纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金;数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。

需要注意的是，并不是纳税人从事了上述行为且相关逃避缴纳税款金额达到要求就必然承担刑事责任。根据第四款的规定，税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

（五）不当享受税收政策⑥

我国某些特定地区有税收优惠政策，在这些区域内注册的企业可以享受如财政返还、纳税减半，甚至免税的政策。这些区域就是所谓的“税收洼地”。将公司注册到有税收优惠的地区也是影视行业避税的重要途径，比如霍尔果斯。诸多艺人的影视公司也正是看到了这个机会，通过在霍尔果斯注册公司实现避税的目的。

除了霍尔果斯之外，国内其他地区也陆续发布了一些区域税收优惠政策以吸引外部投资。然而，从我国的税法规定来看，上述税收优惠政策是否合法有效值得商榷。为了坚持税收法定原则，规范税收优惠政策，维护公平的市场竞争环境，2014年国务院曾针对地方税收优惠政策进行了集中清理，明确提出除依据专门税收法律法规和《国家税务总局关于进一步规范影视行业税收秩序有关工作的通知》规定的税政管理权限外，各地区一律不得自行制定税收优惠政策；未经国务院批准，各部门起草其他法律、法规、规章、发展规划和区域政策都不得规定具体税收优惠政策。根据现行法律法规的规定，仅民族自治地方的自治机关有权制定税收优惠政策。新疆作为我国五个少数民族自治区之一，其自治州、自治县决定的减税或者免税，报自治区人民政府批准即为有效。因此，只有符合特定条件的公司享受少数民族自治区当地的优惠政策属于合法的筹划方法。而其他地区制定的税收优惠政策则存在合法性质疑，在具体实施过程中也存在着很多不确定性。

相关拓展：《“霍尔果斯”火了，盘点中国影视公司税收优惠地图》

（六）未履行代扣代缴义务⑦

实务中，艺人与经纪公司或者工作室的关系通常不会被直接视为劳动关系，艺人从经纪公司或者工作室取得的报酬在税法上一般被界定为劳务报酬所得或特许杈使用费所得，缴纳个人所得税。

个人所得税法第八条规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。所以，艺人的经纪公司或者工作室具有代扣代缴其个税的义务，但在实践中，很多艺人的经纪公司或者工作室并未履行该义务，从而产生一定的税务风险。

注：
①④⑤⑥引用自《影视行业如何按照税总发[2018]153号文进行税务自查？》，作者：华税律师事务所
②引用自《影视行业如何进行税务自查？（战略篇）》，作者：明税律师事务所
③引用自《影视行业四大避税招数，合法吗？》，作者：华税律师事务所
⑦引用自《影视行业税务监管风暴来袭》，作者：明税律师事务所

（一）围绕影视项目为主线，全面梳理各项目的合同（包括各类补充协议）、发票、资料及其他资料等

• 影视项目的支出与公司其他支出存在混同，导致影视项目费用成本比例不符合常规。
• 联合承制中各方未对各自应负担的制作费的支付范围、支付进度以及发票的取得情况进行明确约定；将已有票据按一定比例简单分配给各投资方，成本构成异常且无说明。
• 对于投资份额转让的纳税事宜。
• 固定收益或保底收益投资中，开具增值税专用发票。

（二）梳理成本费用构成，特别关注演艺人员的真实片酬

• 由于影视行业的特殊情况，日常支出的成本费用（如：剧组的住宿费、交通费、化妆费等）无法取得合规的发票，存在白条列支或购买假发票的情况，甚至存在高风险的增值税专用发票问题。

（三）明确真实收入，特别关注工作室等特殊主体的收入是否少列

• 是否存在“阴阳合同”税务不合规问题
• 工作室核定征收的相关手续（税务机关的批复或确认资料）是否齐备。
• 现金收入的核实与确认

（四）专项清理发票问题

• 合同约定主体与发票开具主体不一致的情况，存在虚开发票（包括专用发票和普通发票）的嫌疑。虚开发票包括为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。
• 个人工作室等主体代他人收款交易的业务合理性与真实性

（五）梳理对境内个人及境外机构或个人支付时的扣缴义务问题

• 影视制作公司支付境外机构或个人版权费，须履行预提所得税、增值税、个人所得税代扣代缴义务；支付导演收入分成须履行个人所得税代扣代缴义务；
• 影视制作公司、经纪公司、演艺公司、明星工作室支付演职人员劳务费须履行个人所得税代扣代缴义务；
• 支付境外演职人员须履行增值税代扣代缴义务。

（六）梳理机构日常经营中的其他税务问题

• 未按规定妥善保管会计档案，存在擅自销毁财务资料的情况。
• 为享受更低的税负，滥用区域性税收优惠政策。
• 存在将机构资金用于个人消费或家庭支出的情况。

注：
①引用自《影视行业如何进行税务自查？（战略篇）》，作者：明税律师事务所

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