企业与其关联方发生劳务交易支付不符合独立交易原则而减少应纳税收入或者所得额的，将被税务机关调整。

根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告（国家税务总局公告2017年第6号）第三十四条，符合独立交易原则的关联劳务交易应当是受益性劳务交易，并且按照非关联方在相同或者类似情形下的营业常规和公平成交价格进行定价。受益性劳务是指能够为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，且非关联方在相同或者类似情形下，愿意购买或者愿意自行实施的劳务活动。

如果企业向关联方支付非受益性劳务费用，且不能按照公平成交价格支付，将被税务机关判为不合理费用而做调整。

【律师观点】：

关联劳务费的合理性强调受益性和公平价格，即购买该劳务能够为接受方带来经济利益，并且在类似的情况下即使是非关联关系接受方也愿意购买。6号公告中还列举了非受益性劳务的主要类型，包括：

• 其已经购买或者自行实施的劳务活动；
• 为保障劳务接受方的直接或者间接投资方的投资利益而实施的控制、管理和监督等劳务活动；
• 并非针对其具体实施的，只是因附属于企业集团而获得额外收益的劳务活动；
• 已经在其他关联交易中给予补偿的劳务活动；
• 与劳务接受方执行的功能和承担的风险无关，或者不符合劳务接受方经营需要的关联劳务活动；
• 其他不能为劳务接受方带来直接或者间接经济利益，或者非关联方不愿意购买或者不愿意自行实施的关联劳务活动。一些诸如：服务于股东活动、与资本运作有关的活动、企业内部法务财务税务人事等服务费等等。

企业应对照6号公告的精神审视自身可能面临的税务风险。

向境外关联方支付特许权使用费是企业被质疑和调整的重点领域，是否会被调整，税务机关将从以下两方面做出综合考虑：

1. 是否真实

企业向境外关联方支付特许权使用费，主管税务机关可以要求企业提供其与关联方签订的合同或者协议，以及证明交易真实发生并符合独立交易原则的相关资料备案。

2. 是否合理

企业与关联企业之间发生特许权使用费应判断是否属于合理费用。根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告第三十二条的规定，企业与其关联方转让或者受让无形资产使用权而收取或者支付的特许权使用费，应当与无形资产为企业或者其关联方带来的经济利益相匹配。与经济利益不匹配而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关可以实施特别纳税调整。未带来经济利益，且不符合独立交易原则的，税务机关可以按照已税前扣除的金额全额实施特别纳税调整。

企业向仅拥有无形资产所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用费，不符合独立交易原则的，税务机关可以按照已税前扣除的金额全额实施特别纳税调整。

【律师观点】：

根据《中华人民共和国企业所得税法》 第四十七条，企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。

税务机关对企业提交特许权使用费支付资料的完整性、真实性以及政策适用的准确性进行审核时，重点检查向境外关联方支付的特许权使用费包括哪些具体内容、合同内容与实际是否相符。税务实践中，一些企业为达到向境外转移利润的目的，以特许权使用费的名义，如商标费、专利费等向境外关联公司支付款项，但却没有真实业务。

而境外关联方对其拥有的无形资产的价值是否做出贡献、向境外关联方支付的特许权使用费金额是否过大、是否存在滥用税收协定行为、对特许权使用费率是否作过基准测试，以证明其符合独立交易原则等等也是当前税务机关关注的重点。税务实践中，一些企业无法提供合理理由而随意按照固定比例支付、或者调高比例等，往往因此受到税务机关的质疑和进一步调查。

因此，对于特许权使用费的支付，企业应从真实性、合理性的角度做出充分准备，应对可能引起的各种税务风险。

向境外支付特许权使用费是否会被税务机关作纳税调整，并非以代扣代缴税款为标准。企业向境外支付特许权使用费，应以真实、合理为前提。即特许权使用费为真实的费用，支付的金额、比例等与境外企业在特许权使用费中价值的创造做出贡献和承担的风险义务相匹配。

企业支付不合理的特许权使用费，税务机关将依法进行调整。此外，根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告（国家税务总局公告2017年第6号）第四十二条的规定，税务机关对企业实施特别纳税调整，涉及企业向境外关联方支付利息、租金、特许权使用费的，除另有规定外，不调整已扣缴的税款。

【律师观点】：

实务中一些企业认为向境外支付特许权使用费，已经代扣代缴了增值税（营改增前为营业税）和预提所得税，因此税务机关不应该再对其进行纳税调整。而企业支付特许权使用费并进行成本费用列支，倘若被税务机关认定为不合理费用支付的话，可能面临全额被调整并加收利息。而该等纳税调整，对企业已代扣代缴的税款，除非另有规定，将不再作调整。

根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告（国家税务总局公告2017年第6号）第十六条规定，税务机关应当在可比性分析的基础上，选择合理的转让定价方法，对企业关联交易进行分析评估。

转让定价方法包括一般转让定价评估方法，即可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法和利润分割法，以及其他符合独立交易原则的方法。

其他符合独立交易原则的方法包括成本法、市场法和收益法等资产评估方法，以及其他能够反映利润与经济活动发生地和价值创造地相匹配原则的方法。

总体而言，税务机关会依照交易性质和类型选择合理的一般转让定价评估方法，当发现关联交易与非关联交易存在重大差异时，将就差异按照选取的评估方法进行合理调整，若无法合理调整的，将再选择其他合理的转让定价方法进行评估调整。

【律师观点】：

转让定价评估和调整是一个复杂、技术性十分强的过程，针对每个特定交易将综合考虑各方因素，例如交易类型、交易目的、各方的成本风险和财务状况、各方承担的功能风险、交易各方的税负、国际国内市场环境等多项因素。企业应有针对性地综合分析自身关联交易的转让定价风险，制定合理的定价方法和策略。而对于每项交易，方法也并非一成不变，应对转让定价实施动态管理。

反避税历来是税务机关工作中的重点。根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告（国家税务总局公告2017年第6号）第四条，税务机关实施特别纳税调查，应当重点关注具有以下风险特征的企业：

（一）关联交易金额较大或者类型较多；

（二）存在长期亏损、微利或者跳跃性盈利；

（三）低于同行业利润水平；

（四）利润水平与其所承担的功能风险不相匹配，或者分享的收益与分摊的成本不相配比；

（五）与低税国家（地区）关联方发生关联交易；

（六）未按照规定进行关联申报或者准备同期资料；

（七）从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准；

（八）由居民企业，或者由居民企业和中国居民控制的设立在实际税负低于12.5%的国家（地区）的企业，并非由于合理的经营需要而对利润不作分配或者减少分配；

（九）实施其他不具有合理商业目的的税收筹划或者安排。

【律师观点】：

发生大额关联交易或关联交易比例较高的企业常常沦为税务机关反避税重点关注的对象。过去反避税的重点偏重于外资企业，尤其是境内企业利用境内外税负差异转移利润，造成“双重不征税”乃至“多重不征税”的客观结果，大大侵害了国家税收主权，同时也损害了税收公平与良好的商业环境。近年来，随着我国经济的跨越式发展，一些内资企业，特别是“走出去企业”实施不具有合理商业目的税收安排，使其逐渐成为税务机关拓展反避税业务的新领域。

此外，一些发生诸如股权转让等重组业务的企业也较易成为重点关注对象。

为此，企业应针对自身实际情况对风险进行预估、判断及处理。

税务机关通过日常征管中掌握的数据和信息，例如企业所得税年度汇算清缴的关联申报信息和同期资料、进出口退税数据、企业特殊事项交易比如企业重组、企业涉税事项备案等发掘具有反避税特征的企业。

税务机关利用大数据、网络爬虫技术等开展纳税评估，根据数据模型与数据库比对，对企业申报数据异常的情况进行分析发现嫌疑企业。他们还通过税务稽查、反避税调查，并通过情报交换等手段掌握企业避税动向，来锁定避税嫌疑企业。实践中，还会联手海关、银行、工商、统计、证券、商务、外汇管理等部门，进一步整合内部及外部信息。

在上述背景下，税务机关可以更为有效、快捷地获得企业关联交易信息，因此关联交易存在问题的企业则会更易被税务机关所发现。

【律师观点】：

当前，中国的反避税坚持防查并举，税务部门着力完善“管理、服务、调查”三位一体的反避税防控体系，加大打击国际逃避税力度，对跨国避税和双重、多重不征税等行为零容忍。他们着重强化关联申报审核、同期资料管理和跟踪管理，督促企业自觉遵循独立交易原则，主动提高利润水平；扩大反避税宣传和纳税辅导，开展预约定价和双（多）边磋商，增强企业经营的确定性，避免国际双重征税；加大反避税调查和联查力度，发挥威慑作用，带动行业整体利润水平的提高。

近年来，国家税务总局先后发布了一系列相关的重要文件，其中主要包括：

• 2014年7月8日，国税总局在税务系统内部发布了《关于开展股息、红利非居民税收专题检查工作通知》（税总函[2014]317号），要求各地税务机关开展股息、红利非居民税收专项检查，分析非居民企业取得来源于我国境内的股息、红利等权益性投资收益和税款缴纳情况，查找潜在税收流失的风险。

• 2014年7月30日，出台《国家税务总局办公厅关于对外支付大额费用反避税调查的通知》（税总办发[2014]146号），要求各地针对企业2004年到2013年十年间向境外关联方支付大额服务费与特许权使用费的情况，开展一次摸底排查。

• 2014年8月29日，颁布了《国家税务总局关于特别纳税调整监控管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第54号，已失效），要求税务机关通过关联申报审核、同期资料管理、前期监控和后续跟踪管理等特别纳税调整监控手段发现纳税人存在风险的，应予以提示。

• 2014年12月2日，制定了《一般反避税管理办法（试行）》（国家税务总局令第32号），进一步规范和明确税务机关采取一般反避税措施的适用范围、判断标准、调整方法、工作程序和争议处理等相关问题。

• 2015年3月18日，发布《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》（国家税务总局公告2015年第16号，已失效），进一步明确企业向境外关联方支付费用的基本原则、管理要求以及税务机关追溯调整年限等相关问题。

• 2015年6月16日，发布《国家税务总局关于规范成本分摊协议管理的公告》（国家税务总局公告2015年第45号），要求企业与关联方签订（变更）成本分摊协议之日起30日内，向主管税务机关报送成本分摊协议，并在年度申报时附送《企业年度关联业务往来报告表》。

• 2016年6月29日，继续发布《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号），文件修订了关联关系判定标准，对同期资料提出了更为透明的信息披露要求。

• 2017年3月17日，出台了《国家税务总局关于发布<特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法>的公告》（国家税务总局公告2017年第6号），该公告整合了中国过往关于企业自行调整和对外支付的有关规定，并对转让定价调查中的一些常见惯例进行了明确，是中国税务机关对近年来税收征管实践的总结。

【律师观点】：

上述一系列重要文件的发布，是对2008年统一后的企业所得税法实施以来，在反避税领域发出的一系列”组合拳”, 既是对过往文件的梳理、更新、总结，也是对我国反避税领域空白点的填补，更是顺应全球反避税浪潮、对G20与经济合作与发展组织(OECD)对税基侵蚀与利润转移(BEPS)行动计划倡议的积极响应。随着我国加强对反避税领域的管理，企业将面对越来越严苛的信息披露和合规资料准备要求，并将面临新一轮税务稽查的到来。

案例一：反避税调查，揭开外企大额付费秘密 （来源：《中国税务报》2017年5月16日）

2015年，浙江省衢州市国税局开展对外支付大额费用反避税专项核查工作时，发现M纸业公司向境外F集团公司支付费用的金额巨大。2004年～2014年10年间，该企业共对外支付费用6707万元。其中，技术服务费5800万元、商标使用费907万元。另外，该公司2004年～2014年间，向境外支付的部分技术服务费与年净销售额存在一定的比例关系，均为4%左右。而2011年～2014年期间，企业对外支付的商标使用费也与年净销售额存在一定比例关系，圴为1.5%左右。综合该企业对外支付的数额和特点，检查人员认为，M纸业公司有可能存在以支付高额技术服务费、商标使用费的名义，向境外关联企业转移利润避税问题。　

并且，检查人员发现，M纸业公司与F公司签订的技术服务合同并无多少具体内容，其本质是一个企业内部管理制度。同时，检查人员通过外部调查了解到，F公司在上海的关联企业每年向其支付销售收入占比2%的技术服务费，这个比例远低于M纸业公司4%的支付比例。

此外，技术服务合同中所称的F公司向M纸业公司提供的产品技术服务也存在问题。该款产品M纸业公司已经生产了10多年，其生产工艺和技术已经非常成熟，并且M纸业公司自身的研发部门和技术专家，完全有能力对这款产品生产进行技术支持，企业根本不需要对外购买技术服务。

通过分析M纸业公司与F公司签订的商标使用费合同，并实施外部调查，检查人员发现， M纸业公司从2006年起使用的一个F公司的商标，为M纸业公司专用，该商标的商业价值主要由M纸业公司创造。但是直到2011年M纸业公司才开始向境外F公司支付商标使用费，这一行为并不符合市场商业规则。此外，检查人员通过调查还发现，F公司在上海的关联企业同样也在使用F公司的商标，但却从未向其支付过商标使用费。

根据内查外调取得的证据，调查组确认，M纸业公司2004年～2014年期间，向其境外母公司F公司支付的部分技术服务费，以及2011年～2014年期间对外支付的全部商标使用费，不符合独立交易原则，应在计算企业应纳税所得额时进行纳税调整。

经过税企之间长达10轮的谈判， M纸业公司及其税务代理人面对检查人员提供的大量翔实证据和法律依据，最终认可了税务机关的处理方案，向税务机关补缴了715.12万元税款。

案例二：中国反避税第一大案-空有GDP却不见税收 （来源:新华网、人民网、国家税务总局官网等 2014年11月24日）

M公司是一家总部设在美国的全球知名企业，在世界五百强企业排名长期名列前茅。1995年其在北京投资设立了外商独资企业，经过两次增资，注册资本高达2000万美元。

虽然M公司实力强大，但令人蹊跷的是，它在中国的子公司自设立以来几乎没有什么盈利。企业财务报表显示，除个别年度微利外，多年来一直处于亏损状态，6年累计亏损达20多亿元。

但是，从M公司所处的行业看，北京市该行业的平均利润率在12%以上，而这家公司的平均利润率只有-18%。这一反常现象引起我国税务机关的高度关注，并开始对其进行反避税调查。

调查发现，这家公司累计亏损巨大，并不是因为产品在市场上销售差，而是因为利润的一半以上都要支付给美国母公司，作为提供研发服务和技术支持的特许经营费用，也就是说中国子公司利润需至少超过目前的一半以上方能盈利。

在进行了大量论证后，我国税务部门指出其不合理性，并最终获得了美方的承认。最终，M公司的中国子公司补税及利息共计8.4亿元，按照企业目前销售规模测算，其未来每年将为中国增加税收1亿多元。

该案件因数额巨大、影响巨大，曾被称为“中国反避税第一大案”。一些税务专家称这一案件揭示出跨国公司避税的惯用手法——转移利润，即利用不同国家的实际税率差异，不合理地将利润转移，也就是通常所说的“空有GDP，税收不见了”。

【律师观点】：

从上述案例可以看出，长期不合理亏损、向境外支付大额费用等容易引起税务机关反避税工作的高度关注，一旦出现异常并进入反避税调查程序，企业的情况将被深挖细究，常常进入长期的调查流程。从近年来的反避税案件结案结果来看，呈现案件结案数量减少但是案值大幅增长的趋势，因此一旦进入反避税调查，结果往往是巨额补税。

在此提请企业高度关注自身转让定价方案，评估风险，适时调整，把功课做在平时、做在前端。

对可能发生的反避税风险，企业可重点做好以下几方面工作：

1. 全面审核已有合同和交易，自我评估各类交易的风险。例如集团内现有交易定价模式、现存特许权使用、劳务费的支付风险。

2. 提前准备证明符合独立交易定价原则的基础资料、证明文件。

税务部门在对境内企业的开展反避税调查时，纳税人要向税务机关提供符合独立交易定价原则的证明资料。因此企业应准备好每一项对应支付的合同、文件资料、法律文件、交易金额和定价决定等资料。

3. 正确、精细化进行各类对外支付的会计核算。

纳税人在日常会计核算时，应将对外支付费用对应的收益、或对应的资产形成、对应的收入建立一一对应关系，并建立专门文档保管，以便于自我确定哪些有把握可以扣除，哪些没有把握不能扣除。当今后面临税务机关调查时，可避免因不能清晰区分相应支付项目而被税务机关做全额调整。

4. 对企业所处行业动态应及时追踪了解。如行业市场盈利情况、利润率波动等有较全面的把握。

5. 必要时咨询专业人士对可能存在的风险进行评估和管理等。

【律师观点】：

对于一些纳税人被判定为不合理的对外支付，在适用特别纳税调整程序时，纳税人是反避税调查、调整举证责任的承担人。如何对税务机关证明现有定价模式、以前对外支付均符合独立交易定价原则，是纳税人应花最大力气去做的一门功课。纳税人必须建立起交易发生前的风险防范和控制意识，依据关联集团各方架构和功能，梳理各类不同交易类型，明确定价依据及合理性，有效控制风险，达到合规前提下的税金节约目标。

1. 什么是预约定价？

根据国家税务总局关于印发《特别纳税调整实施办法（试行）》的通知（国税发[2009]2号），预约定价安排管理是指税务机关按照《企业所得税法》第四十二条和《税收征收管理法实施细则》第五十三条的规定，对企业提出的未来年度关联交易的定价原则和计算方法进行审核评估，并与企业协商达成预约定价安排等工作的总称。预约定价安排的谈签与执行，通常经过预备会谈、正式申请、审核评估、磋商、签订安排和监控执行6个阶段，安排包括单边、双边和多边3种类型。

简而言之，是企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。究其实质，是一种“防患于未然”的做法。

预约定价安排一般适用于同时满足以下条件的企业：

（一）年度发生的关联交易金额在4000万元人民币以上；

（二）依法履行关联申报义务；

（三）按规定准备、保存和提供同期资料。

2. 预约定价安排的利弊

预约定价较好地解决了转让定价的滥用问题，使税务机关对关联企业采用转让定价由事后调整改为事前规范，实际上是在纳税人与税务机关之间通过协商所达成的一种具有双向约束力的协议，有利于维护纳税人的权利，且降低了税务机关对转让定价调整的不确定性，帮助纳税人减少纳税的不确定性。同时，还可能避免对跨国企业的双重征税问题。

然而，预约定价安排应用较为复杂，需要花费纳税人大量的人力、物力和财力。另外，管理资源的限制，也影响到了其签订效率和进度，此外谈判中可能需要披露企业的一些敏感信息，需要企业通盘考虑。

【律师观点】：

预约定价安排从某种程度上解决了转让定价中的风险，降低了转让定价调整的不确定性。鉴于预约定价安排签订的复杂性，其注定是一个费时费力的过程，企业要做好打持久战的准备。此外，在谈判中企业必须披露一些内部的敏感机密信息，企业的某些商业决定可能遭到干涉，而境外企业信息也有被泄露的风险。预约定价谈判无法保证最终税企一定达成一致意见，因此企业做出申请决定前应综合考虑各方因素，以免得不偿失。

转让定价风险在跨国企业颇为常见，只要企业有关联业务特别是与境外企业发生关联业务，转让定价风险几乎是无处不在。那么，当企业发现自身存在较大风险后，应该如何应对？

我们建议企业可以从以下几方面着手：

1. 全面评估已有业务的风险：针对发现的问题，对已有业务进行全面梳理，举一反三。

2. 保存恰当的同期资料：作为企业转让定价的支撑文件，可针对转让定价调查进行辩护的唯一方式便是提供证据证明交易双方之间对于交易的分工安排及风险分担有真实目的。另外，在发生重大变化时也应当对同期资料进行审阅并作出调整，以确保价格的调整是适宜的。

3. 申请预约定价安排：这是一个直接的、可能减少实际或潜在的转让定价争议的方式。预约定价安排系企业及相关税务机关之间就关联企业的转让定价安排找到适宜的方法所预先达成的协议。申请预约定价安排的优点，是企业可就其企业内部交易及税务义务获得相当的确定性，并且企业与税务部门可就公平交易原则的具体适用达成共识。

4. 与关联方进行充分沟通：企业应及时向关联方告知可能的风险，并进行有针对性的调整或准备。

5. 聆听专业人士意见：就企业转让定价进行恰当的规划及架构设立，以确保交易可以合法、高效进行。

【律师观点】：

企业在面临可能或已有转让定价审计或调查时应做好充分的准备。转让定价案件涉及繁复的工作，并且，几乎在所有转让定价案件当中，不存在非黑即白的规则可以轻易判定定价策略是否符合公平交易的原则，或是简单判定应如何调整定价，需要税企双方不断沟通，加深理解。

面临可能或已有转让定价审计或调查时，企业必须充分利用已有资源，包括从相关职能部门中挑选合适人员组建专门团队以配合税务机关的审计或调查，同时，在与税务机关进行谈判时，应寻求外部税务法律顾问的意见及协助，以尽可能将案件得以圆满解决。

根据我国《企业所得税法》的规定，实行查账征收的居民企业和在中国境内设立机构、场所并据实申报缴纳企业所得税的非居民企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来进行关联申报，附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表》。

现行年度关联交易申报表由国家税务总局于2016年修订后重新发布，2016版关联申报表包括22张附表，分为三部分：

1. 基础信息：包括《报告企业信息表》、《中华人民共和国企业年度关联业务往来汇总表》以及《关联关系表》，共3张表；

2. 关联交易信息：包括《有形资产所有权交易表》、《无形资产所有权交易表》、《有形资产使用权交易表》、《无形资产使用权交易表》、《金融资产交易表》、《融通资金表》、《关联劳务表》、《权益性投资表》、《成本分摊协议表》、《对外支付款项情况表》、《境外关联方信息表》、《年度关联交易财务状况分析表（报告企业个别报表信息）》以及《年度关联交易财务状况分析表（报告企业合并报表信息）》，共13张表；

3. 国别报告表：包括《国别报告－所得、税收和业务活动国别分布表》、《国别报告－所得、税收和业务活动国别分布表（英文）》、《国别报告－跨国企业集团成员实体名单》、《国别报告－跨国企业集团成员实体名单（英文）》、《国别报告－附加说明表》以及《国别报告－附加说明表（英文）》，共6张表。

新版报告表虽有22张，但纳税人可以根据自身的业务情况选择填报，充分考虑不同纳税人规模、业务情况，大部分企业可能仅填报9张表以内，与原报告表相近。有3张表第一年填报后，以后年度大部分信息可共享，比之前填报更加简化、便捷。

【律师观点】：

新版关联业务申报表重新明确了关联关系定义，要求企业填写的表单数量和填列内容更为详细，体现了税务机关对关联方、关联交易的信息需求，也更为贴近企业实际经营状况，某种程度上减少了填写时的不确定性。同时，详尽的关联交易信息也为今后进行跨国信息交换提供了基础，是中国税务机关对BEPS行动的积极响应。由于表单中多处存在勾稽关系，企业填写时应注意各类对外报送信息和数据之间的逻辑关系。

根据《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号），企业应当依据《企业所得税法实施条例》第一百一十四条的规定，按纳税年度准备并按税务机关要求提供其关联交易的同期资料。

同期资料分为三种文档，分别是主体文档、本地文档和特殊事项文档。每种文档分别设定准备条件,企业结合自身情况，只要满足其中一种文档的准备条件就要准备相应的同期资料文档, 因此存在企业准备多种文档的可能性。

A. 符合下列条件之一的企业，应当准备主体文档：

（1）年度发生跨境关联交易，且合并该企业财务报表的最终控股企业所属企业集团已准备主体文档。

（2）年度关联交易总额超过10亿元。

B. 年度关联交易金额符合下列条件之一的企业，应当准备本地文档：

（1）有形资产所有权转让金额（来料加工业务按照年度进出口报关价格计算）超过2亿元。

（2）金融资产转让金额超过1亿元。

（3）无形资产所有权转让金额超过1亿元。

（4）其他关联交易金额合计超过4000万元。

C. 需要准备同期资料特殊事项文档的企业，包括以下情况：

特殊事项文档包括成本分摊协议特殊事项文档和资本弱化特殊事项文档。企业签订或者执行成本分摊协议的，应当准备成本分摊协议特殊事项文档。企业关联债资比例超过标准比例需要说明符合独立交易原则的，应当准备资本弱化特殊事项文档。

D. 企业符合以下情形之一的，可免除准备全部或部分同期资料：

（1）企业执行预约定价安排的，可以不准备预约定价安排涉及关联交易的本地文档和特殊事项文档，且关联交易金额不计入同期资料本地文档的关联交易金额范围。

（2）企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不准备主体文档、本地文档和特殊事项文档。

【律师观点】：

主体文档应当在企业集团最终控股企业会计年度终了之日起12个月内准备完毕；本地文档和特殊事项文档应当在关联交易发生年度次年6月30日之前准备完毕。同期资料应当自税务机关要求之日起30日内提供。

由于同期资料的准备需要收集大量的信息和数据，企业往往需要投入较多的精力，因此我们建议企业平时即对关联交易的文档准备早做积极准备，并且企业内部文档设立和保存制度也至关重要。除此之外，企业还应尽早与专业服务机构联系，寻求他们的协助共同完成同期资料准备事宜。

企业与境外关联公司签订的一些合同可能面临税务机关的进一步质询，并要求其提供合同之外的更多细节，比如境外关联公司的登记信息、财务数据、经营情况、公司架构等。当面临这些要求时，如果境外企业不配合，境内企业会因这样那样的原因一时无法向税务机关提供，其认为拖延时间、或是甚至以上述理由应对，即可免于提供有关资料。事实果真如此吗？

根据国家税务总局关于发布《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》的公告（国家税务总局公告2017年第6号）的规定，税务机关实施特别纳税调查时，可以要求被调查企业及其关联方，或者与调查有关的其他企业提供相关资料，企业在境外的，税务机关可以委托境内关联方或者与调查有关的境内企业向该企业发送《税务事项通知书》。倘若税务机关对境外资料真实性和完整性存有疑义的，还可以要求企业提供公证机构的证明。

【律师观点】：

根据6号公告的要求，被调查必须按照税务机关的要求积极配合调查，税务机关甚至可以要求企业对提供的资料进行公证。如果被调查企业不提供特别纳税调查相关资料，或者提供虚假、不完整资料的，由税务机关责令限期改正，逾期仍未改正的，税务机关按照《税收征管法》及其实施细则有关规定进行处理，并可依法核定其应纳税所得额。如果最终被税务机关核定应纳税所得额，企业将处于十分被动的境地，可能补交巨额税款，甚至对今后的业务发展产生长远的不利影响。

因此，建议企业在调查中采取积极配合的态度将有利于问题的解决。

据联合国贸易发展会议在1999年及经合组织2013在年发布的数据，发生在跨国集团成员企业之间的交易已占到所有国际贸易中的三分之一至百分之六十之间。上述数据意味着，海关在审定进出口货物申报价格是否真实和准确时，必须面对越来越多特殊关系安排下的价格审核工作。

2016年3月新版报关单启用后，企业必须在首次申报时即在报关单上直接以勾选的方式申明特殊关系是否存在、特殊关系是否影响成交价格等信息，而该信息在之前是在价格质疑环节或补充申报环节才会向海关披露。

《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（海关总署令第213号，以下简称《审价办法》）第十六条规定了海关认为的“特殊关系”的表现形式，为：

• 买卖双方为同一家族成员的；
• 买卖双方互为商业上的高级职员或者董事的；
• 一方直接或者间接地受另一方控制的；
• 买卖双方都直接或者间接地受第三方控制的；
• 买卖双方共同直接或者间接地控制第三方的；
• 一方直接或者间接地拥有、控制或者持有对方5%以上（含5%）公开发行的有表决权的股票或者股份的；
• 一方是另一方的雇员、高级职员或者董事的；
• 买卖双方是同一合伙的成员的。

买卖双方在经营上相互有联系，一方是另一方的独家代理、独家经销或者独家受让人，如果符合前款的规定，也应当视为存在特殊关系。

【律师观点】：

实践中，海关关注的特殊关系下交易主要表现为如下几种：

1. 跨国公司向中国境外母公司或其他境外关联公司采购生产设备、原材料或成品。

跨国公司一直是中国进出口贸易及税收的主要贡献者之一。无论是生产型企业还是贸易型企业，跨国公司的原材料或成品采购，都会在很大程度上在集团内部解决，交易双方存在特殊关系也比较容易被海关发现和确认。

2. 中国境内注册的公司为方便进行国际采购而在境外设立分支机构，由其统一采购后整体安排进口。

3. 中国境内注册的公司或个人在中国境外设立公司并进行国际采购，境内其他主体（实际控制人可能与境外公司相同）与该公司签订贸易合同并进口货物，申报价格明显低于国际采购价格。这种安排，有可能被海关认定为走私行为。

自2016年3月报关单格式改革后，海关可以根据企业主动披露的情况确认特殊关系是否存在以及是否影响到成交价格。实践中，即使企业在申报时没有披露或承认特殊关系的存在，海关也仍有可能主动就申报价格是否受到特殊关系影响展开调查。可能引起海关注意的情况包括：

1. 与其他同种或同类进口货物相比，企业申报价格偏低。海关拥有巨大的历史申报数据库，并可以针对不同商品和行业，进行数据比对。当企业申报进口的同种或同类商品价格明显偏离数据库参考价格时，将可能引起海关重视。

2. 国际市场行情变化，企业进口货物申报价格却长期保持不变。通常情况下，国际市场价格波动必然影响进口货物成交价格，因此在国际市场价格波动较大而企业申报价格仍然保持不变时，可能会引起海关怀疑。

3. 货物在中国境内的市场售价在扣除国内销售等成本及合理利润后，所得数额明显高于其申报价格；或以申报价格为采购成本，结合合理的销售成本，计算出的境内销售毛利率明显高于同行业一般水品。

4. 国际贸易卖方在国际市场上的采购价格，等于或高于买方向中国海关申报的进口价格，即价格呈现平进平出或倒挂的现象。

【律师观点】：

综合以上所有情况，海关发现国际贸易可能属于特殊关系项下安排，主要是因为申报价格与海关掌握的同期、同种、同类商品申报价格相比偏低。

跨国公司各关联主体之间进行商品、技术、资金和劳务交易时，通常会采用转让定价安排下的内部价格，该内部价格与和无关第三方之间的交易价格相比，可能存在差异。笔者并没有查询到转让定价安排的交易价格不被海关认可、进而被估价补税的数据，但根据过往的经验及企业客户的反馈，在跨国公司进口价格被质疑的案件中，有相当比例是因买卖交易双方存在特殊关系而引起。

【律师观点】：

转让定价安排是跨国公司内部对关联交易定价的客观存在，企业在遭遇海关针对特殊关系的质疑时，也并不隐瞒和排斥向海关披露存在转让定价安排的事实。海关在审查特殊关系是否影响进口货物成交价格时，转让定价也通常会被看作一个中性的概念。如《OECD转让定价指南》所述，转让定价的方式包括非受控价格法、再销售价格法、成本加成办法、交易净利润法、交易利润分割法等，在《审价办法》等中国海关依据的审价法律文件中，也能找到相类似的估价方法。比如非受控价格法接近于相同或类似货物估价方法、成本加成法类似于计算法。

但企业必须清楚地认识到，海关审定进出口货物价格的依据是包括《关税条例》《审价办法》在内的海关审价法律法规。因此，企业以税务部门已认可其转让定价政策为由，主张其申报价格具有合理性时，海关未必会接受。事实上，企业的转让定价政策被海关质疑、放弃的情况并不少见。审定货物价格时，海关首先会对转让定价政策制定所选取方法的合理性进行考察，其次也关心其中所依据的数据是否真实存在和合理。诸如，在交易利润分割法下，中国海关会考察交易参与主体所承担的职能事实以及贡献率核定是否合理。即，即使转让定价政策实际已经被国内税务机关认可，但海关想直接适用，也会严谨审核和重新论证。

《审价办法》第十七条规定“买卖双方之间存在特殊关系，但是纳税义务人能证明其成交价格与同时或者大约同时发生的下列任何一款价格相近的，应当视为特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响：

（一）向境内无特殊关系的买方出售的相同或者类似进口货物的成交价格；

（二）按照本办法第二十三条的规定所确定的相同或者类似进口货物的完税价格；

（三）按照本办法第二十五条的规定所确定的相同或者类似进口货物的完税价格。

海关在使用上述价格进行比较时，应当考虑商业水平和进口数量的不同，以及买卖双方有无特殊关系造成的费用差异。”

第十八条规定“海关经对与货物销售有关的情况进行审查，认为符合一般商业惯例的，可以确定特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响。”

【律师观点】：

交易双方存在特殊关系并不意味着申报价格必然被海关否定，是否接受的标准是特殊关系是否导致企业申报的成交价格欠缺公允性，即不符合“一般商业惯例”。但何谓“一般商业惯例”，在现有的海关执法依据范围内，并没有可以参照的法律规定，一般理解为：

1. 申报价格的构成应完整包括所有价格构成要素，如生产成本、研发成本、销售成本及利润。

2. 卖方应获取合理利润，即利润水平应接近于国际市场中同行业的一般利润水平。

3. 申报价格与卖方向无特殊关系第三方销售的价格接近。

4. 买方在中国境内进行再销售时所获取的利润符合国内同行业的一般利润水平。

但就申报价格满足上述条件的举证责任将由企业承担，但企业而言，获取证据不是一件容易的事，这也是特殊关系审价案件，企业经常感觉无助的原因。

特殊关系项下的海关审价，以如下程序进行：

1. 审查国际贸易双方是否存在特殊关系

《审价办法》十六条对海关审价意义上的特殊关系进行了概括，只要符合其中任何一种情况，即可认定为交易双方存在特殊关系。在2016年3月报关单格式改革后，有关特殊关系存在与否的披露和确认被提前至企业申报进口当时。如果交易对方确实存在特殊关系，而买方刻意在申报时未予写明，企业则有可能会承担申报不实的法律责任。

2. 审查特殊关系是否影响成交价格

根据《审价办法》的规定，买方主张交易价格未受到特殊关系影响时，该举证责任方为申报企业，即企业有必要向海关证明其申报价格符合“一般商业惯例”。如果无法证明，或企业提交的证明资料无法说服海关时，海关可以依据《审价办法》第四十五条规定“海关制发《价格质疑通知书》后，有下列情形之一的，海关与纳税义务人进行价格磋商后，按照本办法第六条或者第四十一条列明的方法审查确定进出口货物的完税价格：……（三）纳税义务人或者其代理人提供有关资料、证据后，海关经审核其所提供的资料、证据，仍然有理由认为买卖双方之间的特殊关系影响成交价格的。”对企业进行估价处理。

3. 估价

海关针对特殊关系下的成交价格估价模式是与其他情况下的估价原则、方法是一致的。

第一步：寻找在成交价格方法下可以被调整的因素

第二步：如果排除第一步，则依次使用相同货物成交价格估价方法、类似货物成交价格估价方法、倒扣价格估价方法、计算价格估价方法、合理方法。

【律师观点】：

以跨国公司转让定价安排下的交易价格为例，中国境内公司提出进口申报价格符合转让定价政策，特殊关系未影响成交价格的主张时，有必要同时向海关提供相关证据，如转让定价政策相关文字描述（可以是向税务局提供的同期资料）、贸易流程、交易架构、交易各方在交易中的作用和关系、证明转让定价被贯彻的相关单据和凭据等。除此之外，还需要从多个维度证明内部价格水平符合“一般商业惯例”，比如：

• 母公司或关联公司出售价格包含的相关成本种类、金额及利润及相关证明；
• 国内子公司直接销售或加工后销售进口货物时，利润率接近行业一般利润水品；
• 同种或同类进口货物的申报价格。

必须承认，对进口企业而言，上述任何一类证据都不易取得。国内子公司未必会获得母公司的全力支持，尤其是价格资料涉及商业秘密时；而第三方的数据和信息很难有合法的渠道获取。海关估价时，将面临和企业一样的困境---很难找到同时或大约同时进口的相同或类似货物参考价格；在没有企业支持的情况下，海关很难确定卖方价格的形成机制；国内同行业的可比利润也不容易获得，致使海关估价时，很难具备使用相同货物成交价格估价方法、类似货物成交价格估价方法、倒扣价格估价方法、计算价格估价方法的条件。因此，在特殊关系下的海关估价往往采用“合理方法”。合理方法意味着没有可供参考的标准，最终方案有赖于海关自行取证以及和企业的磋商，而且往往有一定的妥协成分。

正如前述第1点的分析，海关关注特殊关系存在三种情况：跨国公司的母公司向在中国境内的子公司销售、境内公司在境外设立主体进行国际采购并整体进口、境外设立公司的目的仅是拉长进口环节以方便做低进口价格。跨国集团的关联企业间，依据转让定价政策制定的内部交易价格并不是客观上不够“真实”，也不存在交易价格之外的其他支付，更不存在逃避海关税收的主观故意，因此不能认定为违规或走私行为，多数是通过磋商、补税的方式解决。

但如果有证据证明企业以在境外设立主体为手段，故意以低报、瞒报的形式逃避纳税，则可能被海关认定为走私行为。

案例1：海关接受企业的申报价格

案情：A公司为注册在中国的一家外商独资企业，主要业务为进口及在中国境内销售其境外母公司拥有商标权的化妆品、护肤品。业务发生过程中，A公司收到其主管海关发送的《价格质疑通知书》，称A公司进口货物的申报价格与海关掌握的同类货物进口价格存在差异，要求企业对申报价格真实性、准确性做出解释，并要求企业提供之前两年的审计报告、母公司出口报关单、品牌代理协议、近三年的对外付汇清单等资料。经过多轮沟通，海关将价格质疑的核心锁定在A公司进口价格可能受到其与卖方（境外母公司）之间特殊关系的影响方面。

案例分析：

跨国公司转让定价安排同时受到国内税务机关和海关关注，但对税务机关认可的转让定价安排，海关并没有直接接受的义务。转让定价安排下的成交价格是否可以得到海关认可，取决于企业所提供的数据资料和文字说明是否可以支持进口申报价格系“公平的”和“符合一般商业惯例的”这一论点。本案A公司应对海关质疑时，母公司给予了充分支持，其不仅向海关提供了其与母公司之间的交易价格形成机制说明、进口商品的境外成本构成及凭证、母公司利润合理性分析，还提供了A公司境内销售的成本构成及利润率合理性分析。在大量翔实的数据资料和文字说明面前，海关最终接受了A公司的申报价格。

案例2：海关不认可企业申报价格

案情：C公司从其境外母公司进口商品，种类多达百余种，但海关发现其申报价格普遍低于海关掌握的同类商品行情，遂向C公司制发《中华人民共和国海关价格质疑通知书》。C公司未在期限内向海关提供价格合理性的说明，后海关自行向当地税务局了解得知，C公司曾向税务局提供过转让定价的同期资料，C公司自此才开始配合海关工作。根据C公司后续提供的资料，海关发现C公司境外母公司同时向C公司和其他中国代理商销售货物，但价格存在差异。中国代理商的购买价格（成本基础价＋20%～40%）高于C公司的购买价格（成本基础价＋5%左右的利润）。同时，海关对该类商品进行了行业调研，了解到母公司所在国同行业上市公司的平均利润水平为25%，因此认为母公司向C公司销售时，仅取得5%的利润不符合一般商业惯例，故认定买卖双方的特殊关系影响了成交价格，并以成本基础价＋25%利润对申报价格进行了估价。

案例分析：

根据《审价办法》规定，买卖双方存在特殊关系时，境内子公司如果能够证明其成交价格与十七条规定三种价格相近，则可认定特殊关系未影响成交价格。无论对于企业还是海关来讲，取证的过程都十分困难。当企业举证困难或抗拒海关质疑时，海关也会主动通过各种方法来论证其观点。本案中，海关不仅主动向税务局调取了企业申报的同期资料，还以走访的形式了解到C公司母公司所在国同行业的平均利润水平，不仅否定了企业申报价格的合理性，还找到了估价时可供使用的数据依据。因此，企业很有必要了解海关的审价思路，提前做好防范工作，并在磋商中尽量取得主动地位。

案例3：海关不认可企业申报价格

案情：W公司是一家外商独资的化工品销售公司，从其境外母公司进口化工品，并销售给国内的最终用户。某海关在对化工类进口货物开展的价格监控的过程中，发现W公司进口的某种化工品价格水平总体较低，遂向K公司提出价格质疑。W公司提交的说明材料表明，其境外母公司的产品一部分通过W公司销售给最终用户，另一部分则由国内最终用户从母公司直接采购。W公司与其母公司间的交易价格根据集团内部转让定价政策确定：进口价格＝国内销售价格×（1－再销售利润率）；考虑到W公司需承担在所在国的广告宣传、样品提供及技术支持等职能与服务，确定48%的境内销售毛利率。然而，W公司无法证明其在中国承担了上述职能，海关审查发现，该职能实际由其母公司直接承担。海关认为，这部分成本应加入到母公司向W公司出售的价格之中。

本案中，尽管存在国内最终用户直接采购记录，但是W公司认为并非处于同一商业水平，因此拒绝海关直接使用相同或类似货物价格进行估价；W公司与海关也都没有找到倒扣价格法和计算价格法所需使用的客观量化依据。最终，海关与W磋商决定，将其母公司承担的广告等职能从再销售利润率中扣除，将再销售利润率从48%调至38%，对W公司进行补税。

案例分析：

该案是在海关做专项价格监控发现的，是海关发现特殊关系交易价格不符合成交价格条件的一种方式。海关通关一体化改革以后，将由设在上海、广州和京津的三个税管中心集中对税收要素进行审核，打破了原有审单工作的地域性，使得价格信息能够更完整呈现在海关面前。

跨国公司在与海关就特殊关系是否影响成交价格进行磋商时，通常会披露转让定价政策，但海关不会直接适用，而是会对政策本身的合理性以及是否被完整、合理使用进行考察，企业需要对转让定价政策的执行提供相应证据。本案中，企业无法证明其承担了中国境内的相关职能，因此不具备直接适用转让定价政的条件，申报价格继而被海关否定,双方通过磋商对价格重新进行了认定。